谈国有建设单位经营性资产划转问题及对策
时间：2020-10-13 04:06:55 来源：达达文档网 本文已影响 人 
陈涯芳
摘要 20世纪90年代末期起，我国经历了两个大基建时期，分别是在1997年和2008年，一次是亚洲金融危机，一次是美国次贷危机。大规模的基础设施建设投入对我国在应对全球性金融危机时起到了积极作用，对区域经济总量的拉动效果十分显著。作为国家基建项目的建设主体，各级财政部门纷纷成立了各类国有建设单位替代财政承担融资、建设职责。本文主要对国有建设单位基本建设项目完成后，形成经营性资产的交付使用和划转过程中资产入账价值确认及涉税的相关问题分析，并提出相应强化可研和加强税务协同的建议以供实务参考。
關键词 国有建设单位;经营性资产;划转
一、引言
基建项目完成后按形成资产是否盈利的属性大致分为两类：一类是不能产生收益的公益性资产，建成后分别移交实际使用和运营主体;另一类是可以带来经济利益流入的经营性资产，建成后移交市场化运营主体，发挥其使用价值，产生经济效益。因国有建设单位的投资主体大都为国资背景，因此在实务中该类经营性资产的划转通常以国资部门为主导，其实质是国有产权转让的一种特殊形式。
二、国有建设单位经营性资产划转的相关理论
经营性资产，主要是指企业以盈利为目的而持有的，未来能为企业带来经济利益流入的资产。国有建设单位经营性资产划转是指国有建设单位在基本建设完成后，将形成的各类经营性资产在政府机构、事业单位、国有独资企业、国有独资公司之间的移交和转移，使经营性资产投入使用和运营，产生经济效益。国有建设单位基建过程中形成的经营性资产主要有经营性房产、土地和设备等。
国有建设单位行使政府职能，作为国家和地方政府的基础设施投资方和实施主体，在建设任务完成后对建设过程中形成的资产按功能不同进行分类移交，是现阶段进一步深化国有建设单位，实现建管分离、政企分开、政资分离，以处理好国有建设单位和国有企业之间关系，推进国有资本整合重组，优质资产资源整合，激发国有企业再生动力为目的的重要举措。产权清晰、优质经营性资产的整合注入，有助于提高企业在关键领域和优势产业集中度，优化产业结构，提高企业的核心竞争力，以国有资产保值增值为目标，从而进一步增强企业活力、激发潜力，不断提高国有企业发展质量和效益。
三、国有建设单位经营性资产划转中存在的问题
（一）划转经营性资产的入账价值确认
按是否支付对价分为有偿划转和无偿划转两类。根据国务院国有资产监督管理委员会、中华人民共和国财政部令第3号《企业国有产权转让管理暂行办法》《关于企业国有产权转让有关事项的通知》（国资发产权〔2006〕306号），国有企业产权转让可以采取拍卖、招投标、协议转让等方式。《事业单位国有资产管理暂行办法》（中华人民共和国财政部令第36号）第39条对事业单位可以不进行资产评估的情形进行了规定：一是对事业单位整体或者部分资产经批准后进行无偿划转的;二是行政、事业单位下属的事业单位之间的机构改革或职能调整进行合并、资产划转、置换和转让的;三是其他不影响国有资产权益的特殊产权变动行为。拍卖、招投标、协议转让的划转方式，均需支付对价，因此为有偿转让。还有一种形式为无偿转让，它是一种特殊的国有产权流转方式，非市场化，无对价，程序相对简便，且在税收上更利于降低划转成本，在实务中采用也较为普遍，特别是在同一控制主体下的各企业单位的重组整合项目大多采用此方式。
经营性资产无偿划转虽名义上为“无偿”，实际上仍涉及资产入账价值问题。目前，《企业会计准则》未对无偿划转资产的入账价值做明确规定。实务中大致会采用以下几种方式：一是以评估价作为入账价值;二是以资产原值扣除折旧后的净值作为入账价值;三是如按零资产整体收购原建设单位，则可能以负债作为协议转让价确认转入资产的价值。因资产形成时间差异问题会造成经以上3种方式的经营性资产入账价值产生很大差异。
（二）划转经营性资产的涉税分析
划转经营性资产主要包括经营性房产、土地使用权，以及停车场库、机器设备等，主要涉及增值税、土地增值税、企业所得税、印花税、契税等税种。
1.契税。财政部、国家税务总局发布的财税〔2015〕37号文、财税〔2018〕17号文中规定，对于县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划拨、划转的，对应国有土地、房屋权属的受让单位，免予征收契税。国有建设单位的经营性资产划转应纳入此范畴，免予征收契税。
2.印花税。关于产权转移书据的印花税，按《中华人民共和国印花税暂行条例》的规定，税率为书据所载金额的万分之五，包含财产所有权和版权、商标专有权、专利权、专有技术使用权等，均应缴纳印花税。因此，需按照交易价的万分之五缴纳印花税。
3.企业所得税。国有建设单位经营性资产划转，通常不具有商业目的，如按账面净值划转，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，且资产在划转后连续12个月内不改变被划转资产原来实质性经营活动，划出方和划入方双方均未在会计上确认损益的，可按特殊税务处理，不确认所得。如为无偿划拨，满足指定专门用途并按财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，按政府确定的接收价值计算不征税收入进行企业所得税处理。
4.增值税。根据《营业税改征增值税试点实施办法》规定，如建设单位经营性资产划转采用无偿划转方式，且划转资产虽为经营性资产，但主要用于公益事业或者以社会公众为对象，不属于视同销售服务、无形资产或者不动产情形，可以免征增值税，但该转让交易的认定应以税务机构认定为准。
国有建设单位与事业单位、国有企业在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产转让给其他单位，如同时一并转移相关联的债权、负债和劳动力，涉及的不动产、土地使用权转让行为，不缴纳增值税。
5.土地增值税。因国家建设需要依法征收、收回的房地产的属于免征土地增值税特殊情形，适用特殊性税务处理。
综上，企业重组的税收支持政策在一定程度上减轻了国有建设单位经营性资产划转业务的税收负担，在优化资源配置中起到了一定的积极作用。但在实务操作中，重组不等同于划转，对资产划转在税务政策上没有明确的界定，导致税收优惠政策的适用常常带有更多的主观性，更多地依赖税务部门對政策的理解。
四、对国有建设单位经营性资产划转的建议
（一）完善税收政策，规范划转行为，节约划转成本
国有产权的经营性资产划转一般涉及资产规模较大，划转行为税收政策存在诸多不协调、不配套、不合理的问题，目前未有系统化的优惠政策。而国有产权的经营性资产划转本身是资产从一个国有主体向另一国有主体的流动，是资源优化配置的一种行为，并没有实现资产变现或产生收益。如划转过程产生巨额的税收负担会给划转带来很大的阻碍。国有建设单位的改革以及目前国家重点推动国有企业混合所有制改革中，涉及资产划转事项越来越多，建议相关部门构建适用于各个税种的通用税收规则，完善国资委主导下的资产划转、企业重组的企业所得税政策，规范国有经营性资产划转的名称和类型界定，提高与税收政策的衔接和适配度。
（二）强化可行性研究，制订科学合理的划转方案，防范财务风险
国有建设单位经营性资产的划转应事先做好可行性研究，向上级主管部门（国资部门）提交可行性方案，经批准后方可实施。经营性资产划转应当符合国家有关法律法规的规定，同时，也要符合产业政策和结构调整的需要。建议由国资部门牵头组织，专门团队负责划转工作。如委托会计师事务所对转出的单位组织进行清产核资，实施账务清理、资产清查、价值重估、损益认定、资金核实等;委托律师事务所对划出资产的性质和权属进行界定，提示法律风险;委托税务师事务所对划转资产的税收问题和税负进行可靠估计;组织各级主管部门对资产划转方案进行论证。划转过程中应注意两类不宜进行划转，一是产权关系不清晰的资产不宜进行划转，二是公益性资产根据相关规定不能划转至国有企业。国有建设单位的经营性资产划转可行性方案中要特别注重划转资产价值确定以及不同的划转方式对资产划入企业的资产负债造成的影响，对资产划入企业的发展、规划和可持续发展造成的影响，避免资产划转行为给转入企业带来巨大财务风险。
（三）加强税务协同，规避税务风险
因国有建设单位经营性资产划转业务较为复杂，如对税收政策的理解把握产生偏差，会引起较高的纳税风险。因划转资产规模较大、资产价值较高，实务中有很多划转方案因产生巨额税负致使划转成本过高而使方案流产，或部分实施后因缴纳税金的资金不能落实无法继续完成。实施划转的单位应充分重视税收问题，建立税收问题研究与协调机制，税务部门要加强纳税辅导，实施单位应主动沟通，尽量在现行税收政策框架内解决相应税收问题。在当前减税降费的大背景下，帮助企业规避税务风险，顺利实现国有资产的良性流转，将国家的改革红利落到实处。
五、结语
“建管分离、政企分开、政资分离”是国有建设单位改革的总体方向，涉及单位、部门应在财政、国资部门的主导下，高效、合规、持续、深入地做好国有建设单位改革。国有建设单位曾经担任政府融资主体的角色，加快国有建设单位改革亦是积极化解政府隐形债务，加快推进政府融资平台转型的有力举措，应不断开阔需新思路，探索新路径，全面巩固改革成果。对国有资产实行分类管理，综合施策，做好国有建设单位的经营性资产划转工作，提高国有资产的经营效益，发挥好国有资产服务区域经济，不断增强地方国有经济实力的作用。
（作者单位为杭州市清河坊历史街区管理委员会）
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