“管理会计丧失管理相关性”的动因解释框架
时间：2020-11-09 07:52:00 来源：达达文档网 本文已影响 人 
摘要：“管理会计丧失管理相关性”是管理会计发展史上的著名命题之一。究竟什么原因导致美国企业管理会计在1914年至1980年偏离了企业管理相关性的目标？其根源果真在于高校会计教育吗？本文以社会经济学为理论基础，结合企业性质理论和分工理论提出了企业管理会计发展动因的解释框架，并利用以往文献资料分析、验证了该解释框架。
关键词：管理会计 动因 企业性质理论
一、引言
1914年至1980年间，在美国企业中，管理会计偏离了管理相关性的目标。H·托马斯·约翰逊和罗伯特·S·卡普兰首先察觉这一现象，提出了“管理会计丧失管理相关性”的著名命题，并进一步将这种现象的产生归因于大学的会计教育。这种归因不仅在逻辑上不成立，而且，在研究方法上（编年史学派的研究方法）也存在一定的问题。对此命题做出科学的解释，不仅对“管理会计丧失管理相关性”命题有完整的解释，也对我国管理会计的发展及管理会计推动我国企业经济的发展有重要的借鉴意义。
（一）“管理会计丧失管理相关性”的表现及其后果
美国企业管理会计丧失相关性是指为适应资本市场的发展，美国企业因对外提供财务报表的需求，产生了成本会计，从而降低了管理会计对企业管理需求的满足程度。据以往文献所述，1914年之前的管理会计尚未丧失管理相关性，即仍能满足美国企业的管理需求。那时制造业计算成本可以从两个方面表现其管理相关性：一是从机会成本角度评价投资收益，选择投资方案；二是从成本控制角度优化流程和作业，提高企业收益。然而，自1914年开始，传统成本会计的出现打破了这一局面，企业管理会计逐渐丧失管理相关性。“但是，从1914年后，这些方法从制造业的会计的理论和实务中消失了，代之出现的是本世纪会计师为财务报告目的而采用评价存货存在的。这些方法所产生成本信息对财务报告的帮助是非常明显的。但是这些信息却无助于战略性生产决策”。“1914年后，成本会计作为一门学科成长起来了。但是成本会计并不是为了成本管理的目的描述每一产品消耗资源的情况，而是为财务报告目的，对存货进行计量”（约翰逊、卡普兰，1992）。
当时，丧失相关性的管理会计给美国企业带来了不良的后果。具体如下：丧失相关性的管理会计给企业管理者提供了错误的引导目标；没能提供准确的企业产品成本资料；分散了管理者对生产效率因素的注意力而降低了生产效率，进而追求短期企业利润；丧失相关性的管理会计可能成为管理层操纵的工具。
（二）约翰逊、卡普兰对“管理会计丧失相关性”的解释及其存在的片面性
约翰逊、卡普兰认为，大学会计教育是造成这个现象的主要原因。首先，企业的管理会计丧失相关性的原因归根于大学的会计教育，这在逻辑上是存在明显错误的。事物发展的根源应该源于当时企业发展的经济原因。其次，约翰逊和卡普兰没有完整、清晰地解析他们所提出的命题：管理会计丧失管理决策相关性。这或许可归根于他们所应用的研究方法。约翰逊和卡普兰在《相关性的遗失：管理会计的兴衰》中运用编年史学派的研究方法，主要从经济和社会发展的宏观角度对管理会计的发展原因做出解释。然而，这种研究方法并没有从解释经济事实与管理会计之间的内在因果关系出发，而是用经济事实与管理会计之间的时间关系来解释管理会计发展的原因。由于经济事件间的时间顺序并不必然是经济事件间的因果关系，同时，对经济事件间关系的解读可能由于解读者个人知识限制而造成其对历史资料本意的误解。出于这两方面的考虑，学者们对于编年史学派研究方法的科学性仍存在质疑。Foucauldcan曾以“视野狭窄，受个人思想影响，有否认过去和现在思考方式差异的倾向”批评约翰逊、卡普兰等的研究方法，而众多历史学家也都对此表示认同。
（三）“管理会计丧失管理相关性”的原因解释对我国企业管理会计及其企业经济发展有重要意义
企业管理会计就是为企业决策者提供决策信息，消除信息不完全和信息不对称问题。企业成功解决基本经济问题的前提是要发展企业管理会计。但是，我国企业管理会计落后于西方国家企业的管理会计。日本学者西村明（1994）在《亚洲的经济成长与管理会计》中提出：“由问答调查可以看到，中国的管理会计主要属于成行型管理会计与传统管理会计的阶段。而美国、日本的管理会计主要属于综合型管理的阶段”。“有资料显示，在2000年，欧美已有大约25%的企业实现了以作业为基础的成本核算和控制制度，90%以上的企业实现了目标管理、预算控制和责任会计制度，而我国在这方面的工作却做得很少”。
从逻辑上说，提升我国管理会计，缩短我国和西方国家管理会计差距的思路主要有两个：一是走移植的道路。就像引进技术一样，把西方国家中先进的管理会计全部吸收、照搬照抄地移植到我国企业中来。二是走自力更生的道路。依靠企业内部自身力量来发展管理会计，从而推动企业的发展。那么，我国企业管理会计到底应走哪一条道路呢？我国企业拒绝西方国家中先进的管理会计，走自力更生的道路是否会导致资源的重复生产，是否能够赶超西方国家大型的管理会计？管理会计的移植是否受国家间社会文化、企业生产模式、企业管理范式的差异影响？
因此，这个“管理会计丧失相关性”命题的科学解释，不仅对“管理会计丧失管理相关性”命题有完整的解释，也对我国管理会计的发展及以管理会计推动我国企业经济的发展有重要的借鉴意义。
二、文献评述及理论框架
西方对管理会计发展的研究起源于20世纪80年代，并呈现上升趋势；西方对管理会计发展为主题的研究涉及管理会计发展的过程及其原因等广泛的范围。但是，西方对管理会计发展的动因研究尚不能形成系统和全面的理论解析，我国对管理会计发展过程及其原因的研究探索较少。
（一）国外研究综述
根据对经济事实和管理会计之间关系的认识的不同，以往研究对于管理会计发展的动因理论解释基本上有两种思路：一是历史学的理论解释；二是社会经济学的理论解释。
